《表9 负向异常整合审计费用与审计意见改善的回归结果》

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《异常整合审计费用改善了谁的审计意见：内部控制抑或财务报表》

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注：括号内为Z值，*、**与***分别表示10%、5%和1%的显著性水平。

表9报告了负向异常整合审计费用（Lowfee，其值为负向异常整合审计费用的绝对值）对审计意见改善的多元回归结果。根据表9，负向异常整合审计费用（Low?fee）的系数估计值均为负数，且在标准审计报告阶段当因变量为内部控制审计意见（Iop）或整合审计意见（Dop）时，其值在10%的水平上显著，说明负向异常整合审计费用越高，内部控制审计意见（Iop）或整合审计意见（Dop）得以改善的概率越低，但在新审计报告阶段，这种阻碍审计意见改善的效应不显著。可见，即使上市公司企图购买审计意见但支付的审计费用低于正常水平时，审计师未能弥补因审计合谋被监管部门发现而引起的法律诉讼或声誉损失造成的潜在成本，故审计师不会与客户结成利益同盟，上市公司审计意见购买行为失败。然而，当前我国政府监管部门似乎更多地关注审计市场的恶性竞争，担心过低的审计费用不能保障审计质量，但实际上过低的审计费用难以促成审计意见购买行为的实现，即审计师与客户之间的合谋建立在经济结合上，如果审计师不能从审计合谋中获得经济利益，自然不会屈从于客户要求而出具虚假的审计意见。这也从侧面证实了负向异常整合审计费用不仅不会降低审计质量，反而因其阻碍了审计意见购买行为，能提高审计质量。因此，我国政府监管部门应正确引导审计市场竞争，不宜过多抵制低价审计竞争行为，应从制度层面构建一个让审计服务的供给和需求趋于有序竞争的市场。